Doppelbesteuerungsabkommen USA mit Deutschland, Österreich und der Schweiz: Was die Saving Clause für deinen US-Pass bedeutet und wo das Abkommen dich trotzdem schützt

Ein Doppelbesteuerungsabkommen verteilt Besteuerungsrechte zwischen zwei Staaten. Für einen Deutschen ohne US-Pass, der Dividenden aus den USA bekommt, ist das eine klare Sache: Die USA dürfen höchstens einen begrenzten Satz einbehalten, den Rest besteuert Deutschland. Für US-Bürger ist es komplizierter. Jedes US-Abkommen enthält eine Saving Clause, eine Klausel, mit der sich die USA vorbehalten, ihre eigenen Bürger weiter nach eigenem Recht zu besteuern. Dieser Beitrag zeigt, wo diese Klausel in den Abkommen mit Deutschland, Österreich und der Schweiz steht, welche Ausnahmen US-Bürgern bleiben, wie die doppelte Steuer trotzdem vermieden wird und wo Green-Card-Inhaber mit dem Abkommen aufpassen müssen. Wer als Deutscher, Österreicher oder Schweizer ohne US-Pass Abkommensvorteile in der US-Erklärung nutzt, findet das in unserem Beitrag zur Treaty-Position in der US-Steuererklärung.

1Welche Abkommen gelten

Zwischen den USA und Deutschland gilt das Abkommen vom 29. August 1989, in Kraft seit dem 21. August 1991. Es wurde durch ein Protokoll vom 1. Juni 2006 umfassend geändert, das am 28. Dezember 2007 in Kraft trat. Das Protokoll hat Artikel 1 neu gefasst und die Saving Clause dorthin verlegt, die vorher im Protokoll zum Abkommen stand. Für Österreich gilt das Abkommen vom 31. Mai 1996, allgemein wirksam ab dem 1. Januar 1999. Für die Schweiz das Abkommen vom 2. Oktober 1996, allgemein wirksam ab dem 1. Januar 1998.

Alle drei Abkommen beruhen auf denselben Grundideen. Wer ansässig ist, bestimmt Artikel 4. Wie Unternehmensgewinne, Dividenden, Zinsen, Lizenzgebühren, Gehälter und Renten zugeordnet werden, regeln die folgenden Artikel. Wie der Wohnsitzstaat eine Doppelbesteuerung vermeidet, regelt ein eigener Artikel zur Anrechnung oder Freistellung. Und alle drei enthalten die Saving Clause. Die Texte veröffentlicht die IRS auf Englisch, das Bundesministerium der Finanzen auf Deutsch.

2Die Saving Clause: was sie sagt und was sie bedeutet

Im deutschen Abkommen lautet die Saving Clause sinngemäß: Soweit Absatz 5 nichts anderes bestimmt, berührt das Abkommen nicht die Besteuerung der in den USA ansässigen Personen und der US-Staatsbürger durch die USA. Das österreichische Abkommen sagt, dass ein Vertragsstaat seine Ansässigen und kraft Staatsbürgerschaft seine Bürger so besteuern darf, als wäre das Abkommen nicht in Kraft getreten. Das Schweizer Abkommen formuliert es für die USA ausdrücklich und schließt ehemalige Bürger ein.

Was das im Alltag heißt, zeigt die Technical Explanation des US-Finanzministeriums zum deutschen Protokoll mit einem Beispiel: Erbringt eine in Deutschland ansässige Person freiberufliche Leistungen in den USA, ohne dort eine Betriebsstätte zu haben, dürften die USA das Honorar nach dem Abkommen nicht besteuern. Ist diese Person aber US-Bürger, erlaubt die Saving Clause den USA, das Honorar in das Welteinkommen des Bürgers einzubeziehen und normal zu besteuern.

2.1Ehemalige Bürger und langjährige Green-Card-Inhaber

Das deutsche Abkommen geht einen Schritt weiter. Nach Artikel 1 Absatz 4 Buchstabe b dürfen die USA einen ehemaligen Bürger oder einen langjährigen Inhaber einer Green Card für zehn Jahre nach dem Verlust des Status nach US-Recht besteuern. Als langjährig gilt nach dem Protokoll, wer in acht oder mehr der vorangegangenen fünfzehn Steuerjahre eine Green Card hatte. Das österreichische Abkommen erfasst ehemalige Bürger, wenn einer der Hauptzwecke des Verlusts die Vermeidung von Steuern war, ebenfalls für zehn Jahre. Für jeden, der über die Aufgabe des Passes nachdenkt, ist das ein Punkt in der Planung.

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3Die Ausnahmen: was US-Bürgern bleibt

Die Saving Clause wäre für US-Bürger in Europa verheerend, wenn sie keine Ausnahmen hätte. Jedes der drei Abkommen nennt aber Artikel, die auch für US-Bürger gelten. Im deutschen Abkommen stehen sie in Artikel 1 Absatz 5 Buchstabe a: die Gegenberichtigung bei Gewinnkorrekturen zwischen verbundenen Unternehmen in Artikel 9 Absatz 2, die Regel zu Gewinnen bei Wegzugsbesteuerung in Artikel 13 Absatz 6, die Regeln zu Unterhalt, Kindesunterhalt und Sozialversicherungsrenten in Artikel 18 Absätze 3 bis 5, Teile der Regeln zu Pensionsplänen in Artikel 18A, die Entschädigungen für Kriegs- und Verfolgungsschäden in Artikel 19 Absatz 3 sowie die Artikel 23 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, 24 zur Gleichbehandlung und 25 zum Verständigungsverfahren.

Im österreichischen Abkommen bleiben unter anderem die Regel zur gesetzlichen Rente in Artikel 18 Absatz 1 Buchstabe b, der Artikel 22 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, die Gleichbehandlung und das Verständigungsverfahren auch für US-Bürger anwendbar. Im Schweizer Abkommen sind es die Gegenberichtigung, Teile der Gewinnregel in Artikel 13, der Artikel 23 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, die Gleichbehandlung und das Verständigungsverfahren. Die Regeln zu öffentlichen Gehältern und Ruhegehältern in Artikel 19 Absätze 1 und 2 gelten im Schweizer Abkommen dagegen nur für Personen, die weder US-Bürger sind noch eine Green Card haben, und die Regel zur Sozialversicherung in Artikel 19 Absatz 4 gehört gar nicht zu den Ausnahmen.

Daneben gibt es in allen drei Abkommen eine zweite Gruppe von Ausnahmen, die nur Personen ohne US-Staatsbürgerschaft und ohne Einwanderungsstatus zugutekommt: Studenten, Gastwissenschaftler, Diplomaten, Beschäftigte im öffentlichen Dienst. Für US-Bürger und Green-Card-Inhaber spielt diese Gruppe keine Rolle.

4Wie die doppelte Steuer trotzdem vermieden wird

Die wichtigste Ausnahme ist der Artikel zur Vermeidung der Doppelbesteuerung. Er verpflichtet die USA, ihren Bürgern die in Europa gezahlte Einkommensteuer auf die US-Steuer anzurechnen. Für Einkünfte aus Europa, also Gehalt, Mieten oder Dividenden einer deutschen Gesellschaft, ist das der Normalfall: Die europäische Steuer wird angerechnet, und die USA erheben nur, was danach übrig bleibt. Ergänzend gibt es im US-Recht die Foreign Earned Income Exclusion für Arbeitseinkommen.

4.1Der Sonderfall: US-Einkünfte eines US-Bürgers in Europa

Schwierig wird es bei Einkünften aus den USA, etwa Dividenden einer US-Aktiengesellschaft. Deutschland besteuert sie als Wohnsitzstaat, die USA als Quellenstaat und zugleich kraft Staatsbürgerschaft. Für diesen Fall enthält Artikel 23 Absatz 5 des deutschen Abkommens eine eigene Rechnung. Deutschland rechnet nur die Steuer an, die die USA nach dem Abkommen auch von einem in Deutschland Ansässigen ohne US-Pass erheben dürften, bei Streubesitzdividenden also 15 Prozent nach Artikel 10. Die USA rechnen danach die verbleibende deutsche Steuer an und behandeln die Einkünfte dafür, soweit nötig, als in Deutschland entstanden. Die Technical Explanation begründet das damit, dass Deutschland nicht die Kosten dafür tragen soll, dass die USA ihre Bürger mit Wohnsitz in Deutschland besteuern.

Das österreichische Abkommen enthält dieselbe Mechanik in Artikel 22 Absatz 2, das Schweizer in Artikel 23 Absatz 3. Die Tabelle zeigt das Beispiel der Technical Explanation mit den Sätzen, die sie annimmt. Bei Zinsen und Lizenzgebühren aus den USA rechnet Deutschland nach der Technical Explanation gar keine US-Steuer an, weil in Deutschland Ansässige nach dem Abkommen dafür in den USA steuerfrei sind.

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5Renten und Sozialversicherung

Bei Renten zeigen sich die Unterschiede der drei Abkommen am deutlichsten. Das deutsche Protokoll von 2006 hat Artikel 18 einen Absatz 5 hinzugefügt: Leistungen der Sozialversicherung, die ein Vertragsstaat an eine im anderen Staat ansässige Person zahlt, dürfen nur im Wohnsitzstaat besteuert werden, und zwar so, als wären es Leistungen der eigenen Sozialversicherung. Die Technical Explanation spricht ausdrücklich von ausschließlicher Besteuerung im Wohnsitzstaat. Weil Absatz 5 zu den Ausnahmen der Saving Clause gehört, gilt die Regel auch für US-Bürger. Wer als US-Bürger in Deutschland lebt und eine Social-Security-Rente bezieht, versteuert sie in Deutschland.

Das österreichische Abkommen weist die gesetzliche Rente umgekehrt dem zahlenden Staat zu, und zwar ausdrücklich auch dann, wenn sie an einen US-Bürger gezahlt wird. Im Schweizer Abkommen darf der Wohnsitzstaat besteuern, der zahlende Staat aber höchstens 15 Prozent des Bruttobetrags; für US-Bürger gilt diese Regel nicht als Ausnahme von der Saving Clause.

5.1Betriebliche Altersvorsorge in Deutschland

Für US-Bürger, die in Deutschland bei einem deutschen Arbeitgeber angestellt sind, enthält Artikel 18A Absatz 5 eine besondere Regel. Beiträge zu einem deutschen Pensionsplan, die auf diese Beschäftigung entfallen, sind unter Voraussetzungen auch in der US-Erklärung abziehbar, und Arbeitgeberbeiträge gelten dort nicht als Arbeitslohn, soweit die Beiträge in Deutschland steuerlich gefördert sind und der Vorteil nicht über das hinausgeht, was die USA für einen vergleichbaren US-Plan gewähren. Als Pensionsplan nennt das Protokoll auf deutscher Seite die betriebliche Altersversorgung nach dem Betriebsrentengesetz. Die Regel gehört ebenfalls zu den Ausnahmen der Saving Clause.

Wie Renten aus Deutschland, Österreich, der Schweiz und den USA im Einzelnen besteuert werden, auch 401(k) und IRA nach der Rückkehr, beschreibt unser Beitrag zu Renten über den Atlantik. Für Amerikaner, die aus den USA nach Deutschland ziehen, gibt es außerdem unseren Beitrag zur US-Rente in Deutschland.

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6Green Card und Ansässigkeit: der Tie-Breaker und seine Folgen

Für Green-Card-Inhaber, die in Deutschland, Österreich oder der Schweiz leben, ist Artikel 4 zur Ansässigkeit der heikelste Teil. Nach dem deutschen Protokoll behandelt Deutschland einen US-Bürger oder Green-Card-Inhaber nur dann als in den USA ansässig, wenn er dort eine erhebliche Anwesenheit, eine ständige Wohnstätte oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat. Das Schweizer Abkommen enthält dieselbe Regel in Artikel 4 Absatz 1. Wer in beiden Staaten als ansässig gilt, wird über die Tie-Breaker-Regeln einem Staat zugeordnet.

Ein Green-Card-Inhaber, der nach den Tie-Breaker-Regeln in Deutschland ansässig ist, wird nach der Technical Explanation von den USA nur in dem Umfang besteuert, den das Abkommen erlaubt. Für US-Bürger gilt das nicht, für sie greift die Saving Clause. Das klingt verlockend, hat aber eine Kehrseite. Nach den Anleitungen zu Form 8854 gilt eine Person für die Zählung der acht Jahre als langjähriger Green-Card-Inhaber für ein Jahr nicht als Inhaber, wenn sie in diesem Jahr unter einem Abkommen als im anderen Staat ansässig behandelt wurde. Und wer sich als langjähriger Inhaber erstmals über das Abkommen als im Ausland ansässig behandeln lässt, auf die Abkommensvorteile nicht verzichtet und die IRS auf Form 8833 und Form 8854 informiert, beendet damit für US-Steuerzwecke seinen Status. Das kann die Regeln für den Ausstieg auslösen, einschließlich der Exit Tax.

Abkommensbasierte Positionen in der US-Erklärung werden auf Form 8833 offengelegt; Section 6114 verlangt diese Offenlegung, und doppelt Ansässige nutzen dasselbe Formular. Wer eine Green Card hat und in Europa lebt, sollte diese Entscheidung nicht nebenbei treffen.

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7Was das Abkommen nicht regelt

Ein Doppelbesteuerungsabkommen regelt, wer welche Steuer erheben darf. Es regelt nicht, was du melden musst. Die Pflicht zur Steuererklärung bleibt, auch wenn am Ende keine US-Steuer übrig bleibt. Der FBAR, die Form 8938 für Auslandsvermögen, die Form 8621 für Fonds und die Form 5471 für ausländische Gesellschaften sind Informationspflichten nach US-Recht, die das Abkommen nicht berührt. Auch die PFIC-Regeln für europäische Fonds gelten für US-Bürger unabhängig vom Abkommen.

Ebenso wenig regelt das Einkommensteuerabkommen Erbschaften und Schenkungen. Dafür haben die USA mit Deutschland und Österreich eigene Abkommen zur Erbschaft- und Schenkungsteuer, mit der Schweiz eines zur Erbschaftsteuer. Wer über den Atlantik schenkt oder erbt, findet die Regeln in unserem Beitrag zum Schenken und Erben.

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Wie sich alle Pflichten eines US-Bürgers in Europa zu einem Jahresablauf fügen, zeigt unsere Übersicht zur US-Steuerpflicht für Amerikaner im Ausland.

Zusammengefasst

• Die Abkommen der USA mit Deutschland, Österreich und der Schweiz enthalten eine Saving Clause: Die USA besteuern ihre Bürger, als gäbe es das Abkommen nicht.
• Ausnahmen erhalten wichtige Vorteile auch für US-Bürger, vor allem die Regeln zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und im deutschen und österreichischen Abkommen die Regeln zur gesetzlichen Rente.
• Für US-Bürger mit Wohnsitz in Deutschland teilt Artikel 23 Absatz 5 die Steuer auf US-Einkünfte zwischen beiden Staaten auf; Österreich und die Schweiz haben eine gleichartige Regel.
• Das deutsche Abkommen erlaubt den USA, ehemalige Bürger und langjährige Green-Card-Inhaber zehn Jahre lang nach US-Recht zu besteuern.
• Green-Card-Inhaber, die sich über das Abkommen als in Europa ansässig behandeln lassen, können damit die Regeln für den Ausstieg auslösen.

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